1. Ocenění DHM ve vztahu k superficiální zásadě

Podle § 47 odst. 2 písm. j) Vyhlášky 500/2002 Sb. součástí ocenění dlouhodobého majetku pro účely účetnictví nejsou pozemky, které se vykazují v jiných částech rozvahy (například – B.II.1. Pozemky, B.II.2. Stavby, B.II.4. Pěstitelské celky trvalých porostů a B.II.6. Jiný dlouhodobý hmotný majetek – zejména v položce ložisek vyhrazených nerostů. Je tedy otázkou, jak pozemek, jehož součástí je stavba „osamostatnit“.

V případě nabytí více než jedné složky majetku (§ 24 odst. 3 písm. b) ZÚ) bude docházet k poměrnému rozúčtování celkové pořizovací nebo reprodukční pořizovací ceny podle ocenění všech složek majetku znalcem nebo kvalifikovaným odhadem (§ 61a odst. 3 VPU). Stejným způsobem budeme postupovat i při nabytí více než jedné části majetku (rozdělení pozemku a stavby, pokud jsou nabývány jako jedna nemovitá věc).

2. Věcná břemena
Pod pojem Jiný dlouhodobý hmotný majetek patří také věcná břemena k pozemku a stavbě s výjimkou užívacího práva, pokud nejsou vykazována jako součást ocenění položky „B.II.2. Stavby“ nebo jako součást ocenění v rámci položky „C.I. Zásoby“.
3. Změny související s právem stavby

Podle § 47 odst. 1 písm. l) VPU se mezi položky ostatních nákladů s pořízením souvisejících řadí i právo stavby, pokud je záměrem účetní jednotky realizovat stavbu vyhovující právu stavby. Z tohoto důvodu není právo stavby vykazováno podle § 7 odst. 2 písm. b) jako stavba, nebo není součástí ocenění v rámci položky C.I. Zásoby.

Právo stavby může být, podle skutečného nakládání, nebo záměru následného nakládání s ním, vykazováno jako:

a. samostatná věc na účtu skupiny 02, pokud není záměrem účetní jednotky realizovat stavbu vyhovující právu stavby,
b. součást ocenění stavby podle § 47 odst. 2 písm. j) PVU, pak je opět vykazováno na skupině 02
c. jako zásoba, pokud je nabyto za účelem obchodování s ním, pak je evidováno na skupině 13
Odpisy práva stavby
Souvisí se způsoby zachycení práva stavby. Specielní případy jsou stanoveny v § 56 odst. 4 VPU. Pokud je:
předpokládaná doba užívání stavby vyhovující právu stavby kratší než sjednaná doba, na kterou je právo stavby zřízeno, účetní jednotka v odpisovém plánu zohlední případnou hodnotu práva stavby při vyřazení stavby,
sjednaná doba, na kterou je právo stavby zřízeno, kratší než předpokládaná doba užívání stavby vyhovující právu stavby, účetní jednotka v odpisovém plánu tuto skutečnost zohlední případnou hodnotou stavby při jejím vyřazení ve zbytkové hodnotě stavby.
Změny v oblasti technického zhodnocení dlouhodobého majetku

Technické zhodnocení je nově definováno pro účely účetnictví z věcného pohledu shodně se ZDP, hodnotově však nezávisle na definici ZDP. Novinkou je povinnost hodnotového vymezení technického zhodnocení shodně jako ocenění určeného účetní jednotkou pro vykazování jednotlivého dlouhodobého hmotného či nehmotného majetku a to počítáno za všechny dokončené zásahy do jednotlivého dlouhodobého majetku za účetní období (např. za rok). V případě staveb se postupuje výše uvedeným způsobem, pokud vynaložené náklady na technické zhodnocení dosáhnou významné hodnoty ve vztahu k pořizovací ceně nebo reprodukční pořizovací ceně jednotlivé stavby.

Technické zhodnocení na drobném hmotném a nehmotném majetku, stejně tak i technické zhodnocení pronajatého majetku bude vykazováno i nadále jako součást položky Stavby nebo Samostatné hmotné (nehmotné) movité věci a to od hodnoty stanovené v § 47 odst. 3 VPU.

Technické zhodnocení nemovité kulturní památky a církevní stavby nezvyšuje vstupní cenu majetku a je odpisováno samostatně.

Příklad 1
Společnost ve své vnitřní směrnici má definovaný DNM překročením částky 60 000 Kč. V roce 2014 postupně došlo k opakovanému technickému zhodnocení software v původní vstupní ceně 100 000 Kč ve výši 40 000 a 30 000 Kč.
priklad1.jpg
Ve vztahu k dani z příjmů se jedná o daňově účinné náklady uplatnitelné mimoúčetně do základu daně. Vstupní cena pro účely ZPD činí 100 tis. Kč, zatímco vstupní cena pro účely účetnictví pak 170 tis. Kč. Pokud byly dosud uplatňovány shodné účetní a daňové odpisy, nebude toto již nadále možné.
Variantně je možné uplatnit § 32a odst. 6 ZDP a „dobrovolně“ se vzdát daňové účinnosti nákladů, čímž by došlo k vyrovnání účetní a daňové vstupní ceny.Příklad 2
Společnost ve své vnitřní směrnici má definovaný DNM překročením částky 60 000 Kč. V roce 2014 došlo k technickému zhodnocení software v původní vstupní ceně 100 000 Kč ve výši 50 000 Kč.
2.jpg
Ve vztahu k dani z příjmů se jedná o daňově neúčinný náklad vyloučený ze základu daně v daňovém přiznání. Vstupní cena pro účely ZPD činí 150 tis. Kč, zatímco vstupní cena pro účely účetnictví pak 100 tis. Kč. Pokud byly dosud uplatňovány shodné účetní a daňové odpisy, nebude toto již nadále možné.
Variantní řešení z hlediska ZDP zde neexistuje.Příklad 3
Společnost ve své vnitřní směrnici má definovaný DHM překročením částky 10 000 Kč. V roce 2014 postupně došlo k opakovanému technickému zhodnocení stroje v původní vstupní ceně 20 000 Kč ve výši 5 000 a 6 000 Kč.
3.jpg

Ve vztahu k dani z příjmů se jedná o daňově účinné náklady uplatnitelné mimoúčetně do základu daně. Vstupní cena pro účely ZPD činí 20 tis. Kč, zatímco vstupní cena pro účely účetnictví pak 31 tis. Kč.

Vzhledem k tomu, že se jedná o DHM, který není HM, v normální situaci je uplatněna shoda účetních a daňových odpisů podle § 24 odst. 2 písm. v) ZDP. To však v nastalé situaci nebude možné, neboť by hodnota TZ daná do daňových nákladů byla duplicitně uplatněna v odpisech. Bude tedy třeba počítat „účetní odpisy postaru“ a ty budou shodné s daňovými.

Variantním řešením je aplikace § 33 odst. 1 ZDP, tj. „dobrovolné“ TZ i pro účely ZDP i v případě podlimitních částek a následná úprava daňových odpisů.

Zálohy na podíly na zisku v souladu s § 40 ZOK
ĆÚS 018, nový bod 3.1.12 – pro účely zachycení zálohy na podíly na zisku bude nově složit účet v účtové skupině 43, například se může jednat o účet 432 – Rozhodnutí o zálohách na výplatu podílu na zisku. Zůstatek tohoto účtu se bude v rozvaze vykazovat v položce A.V.2 – Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílů na zisku.
Příklad na zálohu na podíly na zisku:
4.jpg
V roce 2015 bude účtováno následovně:
5.jpg
Interpretace Národní účetní rady I – 29 – Opravy chyb, změny v účetních odhadech a změny v účetních metodách
Interpretace byla schválena 23. června 2014
Interpretace navazuje na § 15a Vyhlášky 500/2002 Sb. ve vztahu k nové úpravě platné od 1. 1. 2013 v oblasti opravy chyb minulých let a změn účetních metod. Vzhledem k tomu, že Vyhláška nedefinuje pojmy „účetní chyba“, „změna metody“ a „změna odhadu“, činí tak tato Interpretace včetně postupů zaúčtování. Na tuto problematiku volně navazuje také změna srovnatelných údajů, která je řešena v Interpretaci I – 30 – Srovnatelnost informací za běžné a minulé účetní období v individuální účetní závěrce podnikatelů.
I. První část I – 30 je věnována definicím pojmů

Účetní chybou minulých let (dále jen „chyba“) se rozumí opomenutí nebo chybné účtování v minulých účetních obdobích či vykázání položky v účetní závěrcesestavené za minulá období v chybné výši nebo na chybném řádku výkazu.

Chyby vznikají opomenutím či nesprávným naložením s určitou informací:

a. chybné použití účetních pravidel (například špatně zvolená souvztažnost)

b. chyba ve výpočtu (například účetních odpisů, které jsou jinak metodicky správně)

c. chybným sestavením účetní závěrky (například nerozlišení krátkodobých a dlouhodobých pohledávek a závazků v rozvaze)

d. přehlédnutím (nezaúčtováním přijaté faktury, ztracení dokladu)

e. podvodem (například záměrné zaúčtování faktury i dokladu o její úhradě do nákladů)

– tzv. retrospektivní oprava (přes účet 425, proti VH minulých let

Účetním odhadem se rozumí údaj uvedený v účetní závěrce, který je v důsledku nejistot, která je přirozenou součástí podnikatelského prostředí, nelze přesně stanovit, a proto jejich výše může být pouze odhadnuta. Změna odhadu je pak důsledek nového vývoje, nové skutečnosti.

S účetními odhady se setkáme v podobě:

a. dohadných položek aktivních i pasivních

b. účetních rezerv

c. účetních opravných položek

d. změny způsobu či doby účetního odpisování

e. změna náhledu na výši realizovatelné odložené daňové pohledávky

Není možné vyloučit i kombinaci účetní chyby (a nutnosti jejího odstranění) a změny účetního odhadu (a jeho opravy). Jinými slovy řečeno, je možné se dopustit chyby při stanovení účetního odhadu.

– chyba se účtuje oproti 425, odchylka výsledkově

Změnou metody se rozumí, když účetní jednotka začne vykazovat, oceňovat nebo zveřejňovat jednotlivé prvky účetní závěrky jiným způsobem, než doposud. Jinými slovy řečeno začne stejnou ekonomickou realitu zachycovat jinak s tím, že každá změna musí vést ke zlepšení vypovídací schopnosti účetní závěrky.

Pro účely Interpretace se změnou metody nerozumí metody, které jsou uvedeny v § 4 odst. 8 Zákona o účetnictví, případně účetní metody uvedené ve vyhlášce. Jedná se o definice účetních metod pro jiné účely. Interpretace vnímá změnou metody každý stav, kdy stejnou ekonomickou skutečnost účetní jednotka začne zachycovat a vykazovat jinak, proto změny metody je třeba vnímat v tomto kontextu.

II. Druhá část je věnována konkrétním postupům – realizaci
Oprava účetních chyb

Oprava účetních chyb se provádí retrospektivně, tedy tak, aby stav po opravě vypadal pokud možno tak, že účetní chyba nikdy nevznikla. Opravy chyb i změn metod nesmí zkreslit údaje vykazované za běžné období, protože s ním nijak věcně nesouvisí. Retrospektivní jsou i opravy účetních výkazů v části srovnatelných údajů.

K tomu se použije:

a. účtování proti výsledku hospodaření minulých let do běžného účetního období (tj. nejdivějšího období, ve kterém je možné ještě opravu provést), nikoliv pak přímo proti účtu Zisk minulých let či Ztráta minulých let

b. oprava chyby bude popsána v účetní závěrce

c. srovnávací údaje budou označeny jako upravené

d. pokud v této souvislosti došlo také ke změně daňové povinnosti a to jak splatné, tak i odložené, je nutné i v tomto případě použít účtování proti účetnímu výsledku hospodaření minulých let. V daném případě vycházíme z toho, že chybou je nejen dotyčné opomenutí či chybné účtování, ale i chybně vykázaná daňová povinnost, která se k chybě váže. Stejně tak je ovšem nahlíženo i na chybně stanovenou daňovou povinnost minulého období, která vznikla nesprávnou aplikací daňových zákonů. Pokud bude tato chybná daňová povinnost opravena, jedná se o případ opravy chyby minulých let a bude použit účet Jiný výsledek hospodaření minulých let.

Pouze případ takové změny daňových předpisů (či existence nového rozsudku), které nebyly v daném okamžiku výpočtu daňové povinnosti známy a nyní mění daňovou povinnost, budou účtovány výsledkově do běžného účetního období.

Změna metody
Změna metody je prováděna také retrospektivně za použití obdobných nástrojů jako oprava chyb minulých let. Stejný je i dopad při účtování dodatečné splatné i odložené daně, pokud se ke změně metody váží.
Změna odhadu

Změna odhadu se provádí prospektivně, dopad této změny se tedy projeví v běžném, případně i budoucím období. Nedochází také k opravě srovnatelných údajů. Stále platí, že použití jakéhokoliv účetního odhadu i jeho změny musí být přiměřeně zdokumentováno. Výše opravných položek, rezerv a případně použití reálné hodnoty musí být popsáno v účetní závěrce.

Platí, že budoucí změna původně správné stanoveného odhadu, není opravou chyby. Změna odhadu se odvíjí od nových skutečností, proto jim v praxi (na rozdíl od chyb) nelze předcházet. Je třeba však připustit, že i v případě odhadu je možné se dopustit chyby. Pak je třeba od sebe odlišit retrospektivní opravu chyby odhadu a prospektivní změnu v odhadu.

Interpretace Národní účetní rady I – 30 – Srovnatelnost informací za běžné a minulé období v individuální účetní závěrce podnikatelů
Interpretace byla schválena 23. června 2014
Interpretace nahrazuje dříve platnou Interpretaci č. 11, která řešila stejnou problematiku. Zároveň je tato Interpretace pokračováním problematiky opravy chyb a změn účetních metod v následném účetním období, které jsou řešeny I- 29.Účetní legislativa obecně zakotvuje požadavky na srovnatelnost informací uváděných v účetních závěrkách, přičemž Vyhláška 500/2002 Sb. přímo vyžaduje úpravu údajů vykazovaných za minulé účetní období za účelem jejich srovnatelnosti s vykazovanými údaji za běžné účetní období. Účetní legislativa však již neodpovídá na otázku jak v praxi postupovat. Z hlediska praktického přepočítávání údajů za předcházející období často vyvstávaly otázky možného zpochybnění spolehlivosti a srozumitelnosti
prezentovaných účetních závěrek, které již byly dříve schváleny a zveřejněny, případně otázky mířící na zásadu bilanční kontinuity.Interpretace tyto pochybnosti odmítá s tím, že schválení ani zveřejnění minulých účetních závěrek není překážkou změny aktuálně vykazovaných srovnávacích údajů pocházejících z těchto účetních závěrek, neboť:

a. aktuální účetní závěrka je opět schvalována (a to včetně srovnávacích údajů)

b. nedílnou součástí účetní závěrky je příloha, která změny ve srovnatelných údajích vysvětluje.

Interpretace tak ve většině případů trvá nejen na vysvětlení změn údajů za předcházející účetní období, ale i na jejich přímém provedení v aktuálním účetním výkazu. Interpretace tak řeší přístup ke srovnatelným účetním údajům v účetních výkazech v těchto případech:

a. Reklasifikace údajů účetní závěrky – tj. rozdělení některých součtových řádků na podrobnější členění – oprava se provádí.

b. Změny účetních metod a to jak důsledku účetních předpisů (například první účtování o odložené dani), ale i v důsledku rozhodnutí účetní jednotky (například rozhodnutí o přecenění ekvivalencí) – oprava se provádí.

c. Opravy účetních chyb za již uzavřená účetní období – oprava se provádí. Interpretace uvádí názorný příklad modifikace účetních výkazů v případě opravy účetní chyby.

d. Změny účetních odhadů – vzhledem k prospektivnímu způsobu účtování se srovnávací údaje nemění a oprava se neprovádí.

e. Přístup v případě nestejně dlouhých účetních obdobích. Interpretace dává návod k postupu a připouští i v některých případech neuvedení srovnávacích údajů.

f. Situace v nové účetní jednotce vzniklé v důsledku přeměn obchodních společností – uvádí se pouze údaje ze zahajovací rozvahy, ostatní srovnávací údaje se neuvádí.

g. Situace u právního nástupce v důsledku přeměn obchodních společností – pokud by uvedení srovnávacích údajů bylo zavádějící, uvedou se pouze údaje ze zahajovací rozvahy.

Interpretace Národní účetní rady I – 31 – Mezitimní účetní výkaznictví
Interpretace byla schválena 13. října 2014
Účetní jednotky v průběhu svého účetního období z různých důvodů zveřejňují účetní informace mimo své řádné či mimořádné účetní závěrky. Zveřejněním pak rozumíme předání či zpřístupnění informací z účetnictví mimo účetní jednotku. (pozn. Rozsah prací se nesmí lišit od řádného ročního výkaznictví). V praxi se tak děje například:a. v případě, kdy právní předpisy vyžadují sestavení mezitímní účetní závěrky (například výplata vypořádacího podílu pří ukončení účasti společníka ve společnosti či v některých případech úmrtí společníka, v souladu s 40 ZOR při přijímání rozhodnutí o výplatě záloh na podíly na zisku, apod.)b. v případě, kdy povinnost předkládat účetní výkazy vyplývá ze smluv (například z úvěrové či leasingové smlouvy),

c. zcela dobrovolně, v případě, kdy se údaje účetnictví dostávají mimo účetní jednotku, aniž by to jakýkoliv zákon či smlouva přikazovaly, (předkládání účetních informací v různých podobách za různá období vlastníkům korporací, „reporty“ účetních výsledků mateřským společnostem apod.),.

Toto zveřejňování účetních údajů se nazývá „mezitímním výkaznictvím“.

1. Pravidelně se opakující mezitímní výkaznictví

a. ve svém základu odpovídá stejným účetním pravidlům jako sestavení řádné účetní závěrky,

b. podtrhuje se dodržení akruálního principu (časové a věcné souvislosti), a to i u položek, které se vztahují k celému účetnímu období (prémie zaměstnanců, daň z nemovitých věcí, silniční daň, nájemné placené na celé účetní období, apod.),

c. je nutné zaúčtovat „běžné“ závěrkové operace jako jsou nerealizované kursové rozdíly, přeceňování reálnou hodnotou, tvorba opravných položek k aktivům, dohadné položky, rezervy, rezervu na daň z příjmů,

d. na rozdíl od řádné účetní závěrky se ve větší míře pracuje s účetními odhady,

e. výkazy mohou být sestaveny i ve zkrácené podobě tak, že jsou zveřejněny jen součtové řádky a komentář nahrazující přílohu.

Srovnatelné informace:

a. v případě stavových veličin (majetek, závazky, vlastní kapitál) se uvádí vždy stav k poslednímu rozvahovému dni z řádné účetní závěrky,

b. v případě tokových veličin (náklady a výnosy) se uvádí údaje za stejné mezitímní období minulého účetního období (tj. k údajům ke 30. 9. 2014 se jako srovnatelné údaje uvedou údaje k 30. 9. 2013).

2. Jednorázové účetní výkaznictví

Základní parametry jednorázového účetního výkaznictví jsou shodné s pravidelným mezitímním účetním výkaznictví, s výjimkou srovnatelných údajů.

Srovnatelné informace:
a. v případě stavových veličin se uvádí vždy stav k poslednímu rozvahovému dni z řádné účetní závěrky,

b. v případě tokových veličin zpravidla nejsou k dispozici srovnatelné údaje za stejné období minulého účetního období, proto se srovnatelné údaje neuvádí.

3. Vykazování jednotlivých výkazů, účtů či položek (segmentované výkaznictví)

Jedná se o vykázání segmentů účetní závěrky, které se zjišťují tak, jako by se jednalo o součást pravidelného či jednorázového účetního výkaznictví (tj. je nutné respektovat například aktuální princip). Srovnávací informace se nemusí uvádět, pokud se však uvedou, musí být srovnatelné rozsahem i obdobím.

TOPlist